Was ist die verdeckte Gewinnausschüttung?

Alles auf einen Blick

• Eine verdeckte Gewinnausschüttung mindert das Einkommen der Kapitalgesellschaft steuerlich nicht nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG.
• Nach H 8.5 KStH liegt sie vor, wenn eine Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist und nicht auf einem ordnungsgemäßen Gewinnverteilungsbeschluss beruht.
• Beim Gesellschafter gehört sie nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG zu den sonstigen Bezügen aus Kapitalvermögen.
• Bei beherrschenden Gesellschaftern wird die gesellschaftliche Veranlassung i.d.R. auch dann angenommen, wenn eine klare, eindeutige und im Voraus abgeschlossene Vereinbarung fehlt oder nicht wie vereinbart durchgeführt wird.
• Wird der Körperschaftsteuerbescheid wegen einer verdeckten Gewinnausschüttung geändert, kann nach § 32a Abs. 1 Satz 1 KStG auch der Bescheid des Gesellschafters oder einer nahestehenden Person angepasst werden.

Verdeckte Gewinnausschüttung Definition

Eine verdeckte Gewinnausschüttung ist nach H 8.5 KStH zu § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG eine durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasste Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung, die sich auf den Unterschiedsbetrag auswirkt und nicht auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss beruht; beim Gesellschafter gehört sie nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG zu den sonstigen Bezügen.

Wie wird die verdeckte Gewinnausschüttung berücksichtigt?

Zuerst ist zu prüfen, ob eine Leistung der Kapitalgesellschaft ganz oder teilweise durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist. Entscheidend ist also nicht nur, dass ein Vorteil gewährt wurde, sondern warum er gewährt wurde und ob er einem Fremdvergleich standhält.

Auf Ebene der Kapitalgesellschaft wird der gesellschaftlich veranlasste Teil außerhalb der Steuerbilanz dem Steuerbilanzgewinn wieder hinzugerechnet. Die verdeckte Gewinnausschüttung mindert das Einkommen der Gesellschaft damit steuerlich nicht.

Beim Gesellschafter ist die verdeckte Gewinnausschüttung nach den für ihn geltenden steuerlichen Grundsätzen zu erfassen, auch wenn die Hinzurechnung bei der Gesellschaft noch nicht oder nicht mehr erfolgt ist. Für natürliche Personen ist § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG der Ausgangspunkt; welche Besteuerungsregel im Einzelfall greift, bestimmt sich nach § 32d EStG und den dort geregelten Ausnahmen.

Praktische Beispiele

Die folgenden Rechenbeispiele unterstellen, dass der Fremdvergleich bereits feststeht. Sie zeigen nur die Wirkung bei der Körperschaftsteuer, also ohne Solidaritätszuschlag und ohne Gewerbesteuer.

Beispiel 1: Überhöhtes Geschäftsführergehalt

Die GmbH zahlt ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer 10.000,00 € pro Monat. Nach dem Fremdvergleich wären 7.500,00 € angemessen.

Ergebnis: Als verdeckte Gewinnausschüttung sind 30.000,00 Euro außerhalb der Steuerbilanz hinzuzurechnen. Daraus ergeben sich 4.500,00 Euro zusätzliche Körperschaftsteuer.

Beispiel 2: Überhöhte Miete an den Gesellschafter

Die GmbH mietet Büroräume vom Gesellschafter für 5.000,00 € pro Monat. Der fremdübliche Mietzins beträgt 3.500,00 €.

Ergebnis: Als verdeckte Gewinnausschüttung sind 18.000,00 Euro außerhalb der Steuerbilanz hinzuzurechnen. Daraus ergeben sich 2.700,00 Euro zusätzliche Körperschaftsteuer.

Ausnahmen und Besonderheiten

Beherrschender Gesellschafter

Im Verhältnis zwischen Gesellschaft und beherrschendem Gesellschafter wird eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis i.d.R. auch dann angenommen, wenn es an einer zivilrechtlich wirksamen, klaren, eindeutigen und im Voraus abgeschlossenen Vereinbarung fehlt oder wenn nicht einer klaren Vereinbarung entsprechend verfahren wird. Gerade bei Gehalt, Tantieme, Miete, Darlehen und Pensionszusage ist deshalb eine saubere Vorabgestaltung besonders wichtig.

Nahe stehende Person

Eine gesellschaftliche Veranlassung kann auch dann vorliegen, wenn der Vorteil nicht unmittelbar dem Gesellschafter, sondern einer ihm nahestehenden Person zugutekommt. Die Prüfung endet daher nicht beim unmittelbaren Vertragspartner der Kapitalgesellschaft.

Besonderheiten bei der Gesellschafterbesteuerung

Für Kapitalerträge aus einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft kann auf Antrag § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG eingreifen, wenn der Steuerpflichtige im maßgeblichen Veranlagungszeitraum unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 25 Prozent beteiligt ist oder zu mindestens 1 Prozent beteiligt ist und durch eine berufliche Tätigkeit maßgeblichen unternehmerischen Einfluss auf die wirtschaftliche Tätigkeit der Gesellschaft nehmen kann.

Außerdem enthält § 32d Abs. 2 Nr. 4 EStG eine weitere Ausnahme für Bezüge im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG, soweit sie das Einkommen der leistenden Körperschaft gemindert haben. Gerade bei verdeckten Gewinnausschüttungen sollte die Besteuerung des Gesellschafters deshalb nicht schematisch, sondern immer anhand des konkreten Sachverhalts geprüft werden.

Folgeänderung von Steuerbescheiden

Wird ein Steuerbescheid der Kapitalgesellschaft hinsichtlich der Berücksichtigung einer verdeckten Gewinnausschüttung erlassen, aufgehoben oder geändert, kann nach § 32a Abs. 1 Satz 1 KStG auch der Steuer- oder Feststellungsbescheid des Gesellschafters oder einer ihm nahestehenden Person angepasst werden.

Vorteile

Vorteile einer rechtssicheren Einordnung in der Beratungspraxis:

• klare Rechtsfolge: § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG ordnet eindeutig an, dass die verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen der Kapitalgesellschaft nicht mindert.
• korrespondierende Erfassung: Der Vorteil wird nicht nur bei der Gesellschaft, sondern auch auf Gesellschafterebene steuerlich eingeordnet.
• änderbare Bescheide: § 32a KStG ermöglicht abgestimmte Korrekturen zwischen Gesellschaft, Gesellschafter und nahestehender Person.
• frühe Prüfungsstruktur: H 8.5 KStH zeigt früh, welche Punkte besonders riskant sind, etwa unklare Verträge oder fehlende Vorabvereinbarungen.

Nachteile

Nachteile einer verdeckten Gewinnausschüttung in der Praxis:

• hohes Nachzahlungsrisiko: Der gesellschaftlich veranlasste Teil muss dem Einkommen der Gesellschaft wieder hinzugerechnet werden.
• strenger Vertragsmaßstab: Bei beherrschenden Gesellschaftern reichen nachträgliche oder unklare Abreden i.d.R. nicht aus.
• weite Reichweite: Auch Vorteile zugunsten nahestehender Personen können als verdeckte Gewinnausschüttung erfasst werden.
• mehrstufige Korrektur: Gesellschaftsebene, Gesellschafterebene und spätere Bescheidänderungen müssen zusammen geprüft werden.

Fazit

Die verdeckte Gewinnausschüttung ist kein Randthema, sondern ein Kernrisiko jeder Kapitalgesellschaft mit Gesellschafterbeziehungen. Sobald Entgelte, Nutzungen oder sonstige Vorteile ganz oder teilweise durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sind, wird der betroffene Teil auf Ebene der Gesellschaft außerbilanziell korrigiert und beim Gesellschafter nach dessen steuerlichen Regeln erfasst. Klare, im Voraus abgeschlossene und tatsächlich eingehaltene Verträge sind deshalb der wichtigste Schutz gegen spätere Hinzurechnungen, Nachzahlungen und Folgeänderungen der Steuerbescheide.

Häufige Fragen (FAQ)

Was unterscheidet die offene von der verdeckten Gewinnausschüttung?

Eine offene Gewinnausschüttung beruht auf einem Gewinnverteilungsbeschluss. Die verdeckte Gewinnausschüttung entsteht dagegen außerhalb einer solchen offenen Gewinnverteilung und wird steuerlich gerade deshalb geprüft, weil ein Vorteil gesellschaftlich veranlasst gewährt wurde.

Wann wird bei einem beherrschenden Gesellschafter besonders streng geprüft?

Besonders kritisch wird es, wenn eine zivilrechtlich wirksame, klare, eindeutige und im Voraus abgeschlossene Vereinbarung fehlt oder wenn die Beteiligten sich nicht an die getroffene Vereinbarung halten. In dieser Konstellation wird die gesellschaftliche Veranlassung i.d.R. schon deshalb angenommen.

Wie wird die verdeckte Gewinnausschüttung bei der GmbH korrigiert?

Der gesellschaftlich veranlasste Teil wird außerhalb der Steuerbilanz dem Steuerbilanzgewinn wieder hinzugerechnet. Die verdeckte Gewinnausschüttung mindert das Einkommen der GmbH daher steuerlich nicht.

Wie wird die verdeckte Gewinnausschüttung beim Gesellschafter behandelt?

Beim Gesellschafter gehört sie nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG zu den sonstigen Bezügen aus Kapitalvermögen. Welche konkrete Besteuerung greift, ist anschließend nach § 32d EStG und den dort geregelten Ausnahmen zu prüfen.

Welche Rolle spielt die nahestehende Person?

Auch ein Vorteil zugunsten einer nahestehenden Person kann die gesellschaftliche Veranlassung begründen. Für die Prüfung reicht es also nicht aus, nur auf unmittelbare Zahlungen an den Gesellschafter zu schauen.

Warum braucht es nicht immer eine bewusste Ausschüttungsabsicht?

Nach der BFH-Rechtsprechung setzt eine verdeckte Gewinnausschüttung grundsätzlich keine bestimmte Ausschüttungsabsicht und regelmäßig auch kein besonderes Ausschüttungsbewusstsein voraus. Entscheidend sind die objektive Vorteilsgewährung und ihr Zusammenhang mit dem Gesellschaftsverhältnis.

Was passiert, wenn die verdeckte Gewinnausschüttung erst später entdeckt wird?

Wird der Steuerbescheid der Kapitalgesellschaft hinsichtlich der Berücksichtigung einer verdeckten Gewinnausschüttung erlassen, aufgehoben oder geändert, kann nach § 32a Abs. 1 Satz 1 KStG auch der Bescheid des Gesellschafters oder einer nahestehenden Person angepasst werden.

Quellen

• § 8 KStG – Ermittlung des Einkommens; Grundtatbestand und Rechtsfolge auf Gesellschaftsebene, Gesetze im Internet: https://www.gesetze-im-internet.de/kstg_1977/__8.html
• § 20 EStG – Einkünfte aus Kapitalvermögen; Einordnung der verdeckten Gewinnausschüttung beim Gesellschafter, Gesetze im Internet: https://www.gesetze-im-internet.de/estg/EStG.pdf
• § 32d EStG – Gesonderter Steuertarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen; allgemeine Besteuerung und Ausnahmen nach Abs. 2, Gesetze im Internet: https://www.gesetze-im-internet.de/estg/EStG.pdf
• § 32a KStG – Erlass, Aufhebung oder Änderung von Steuerbescheiden bei verdeckter Gewinnausschüttung oder verdeckter Einlage; Folgeänderungen, Gesetze im Internet: https://www.gesetze-im-internet.de/kstg_1977/__32a.html
• § 23 KStG – Steuersatz; Körperschaftsteuer von 15 Prozent bis einschließlich 2027, Gesetze im Internet: https://www.gesetze-im-internet.de/kstg_1977/__23.html
• H 8.5 KStH 2022 – Verdeckte Gewinnausschüttungen; Verwaltungsdefinition, nahestehende Person und beherrschender Gesellschafter, Bundesministerium der Finanzen: https://ksth.bundesfinanzministerium.de/ksth/2022/A-Koerperschaftsteuergesetz/II-Einkommen/1-Allgemeine-Vorschriften/Paragraf-8/r-8-5.html
• KStH 2022, Anlage 17 I – Korrektur einer verdeckten Gewinnausschüttung innerhalb oder außerhalb der Steuerbilanz; außerbilanzielle Hinzurechnung und Erfassung beim Gesellschafter, Bundesministerium der Finanzen: https://ksth.bundesfinanzministerium.de/ksth/2022/B-Anlagen/Anlage-17/I/inhalt.html
• KStH 2022, Anlage 17 II – Verdeckte Gewinnausschüttung; typische Vergütungsbestandteile und Prüfung einzelner Vergütungsbestandteile, Bundesministerium der Finanzen: https://ksth.bundesfinanzministerium.de/ksth/2022/B-Anlagen/Anlage-17/II/inhalt.html
• BFH, Urteil vom 22. November 2023 – I R 9/20; fehlende Ausschüttungsabsicht steht einer verdeckten Gewinnausschüttung regelmäßig nicht entgegen: https://www.bundesfinanzhof.de/de/entscheidung/entscheidungen-online/detail/STRE202410058/
• BFH, Urteil vom 1. Oktober 2024 – VIII R 4/21; Vorteilszuwendung außerhalb der offenen Gewinnverteilung auf Gesellschafterebene: https://www.bundesfinanzhof.de/de/entscheidung/entscheidungen-online/detail/STRE202450179/