Was sind Herstellungskosten?

Alles auf einen Blick

• Herstellungskosten umfassen alle Aufwendungen für die Herstellung, Erweiterung oder wesentliche Verbesserung eines Vermögensgegenstands gemäß § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB.
• Pflichtbestandteile sind Materialeinzelkosten, Fertigungseinzelkosten, Sondereinzelkosten sowie angemessene Gemeinkosten gemäß § 255 Abs. 2 Satz 2 HGB.
• Wahlbestandteile nach § 255 Abs. 2 Satz 3 HGB umfassen Verwaltungsgemeinkosten, Sozialkosten, freiwillige soziale Leistungen und betriebliche Altersversorgung.
• Forschungs- und Vertriebskosten dürfen nicht aktiviert werden (Aktivierungsverbot nach § 255 Abs. 2 Satz 4 HGB).
• Herstellungskosten bilden die Bemessungsgrundlage für die Absetzung für Abnutzung (AfA) nach § 7 EStG.

Herstellungskosten Definition

Herstellungskosten sind gemäß § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB die Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstands, seine Erweiterung oder für eine über seinen ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung entstehen. Diese Definition gilt über den Maßgeblichkeitsgrundsatz des § 5 Abs. 1 EStG auch für die Steuerbilanz.

Wie werden Herstellungskosten berücksichtigt?

Herstellungskosten werden nicht im Jahr ihrer Entstehung als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen, sondern aktiviert und über die Nutzungsdauer des Wirtschaftsgutes abgeschrieben. Bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens erfolgt die Verteilung durch Absetzung für Abnutzung (AfA) nach § 7 EStG. Die Herstellungskosten bilden dabei die Bemessungsgrundlage.

Pflichtbestandteile (Wertuntergrenze)

Nach § 255 Abs. 2 Satz 2 HGB gehören zwingend zu den Herstellungskosten:

Wahlbestandteile (Wertobergrenze)

Nach § 255 Abs. 2 Satz 3 HGB dürfen folgende Kosten einbezogen werden, soweit sie auf den Herstellungszeitraum entfallen:

Das steuerliche Wahlrecht nach § 6 Abs. 1 Nr. 1b Satz 1 EStG entspricht dem handelsrechtlichen Wahlrecht. Bei Gewinnermittlung nach § 5 EStG muss das Wahlrecht gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 1b Satz 2 EStG in Übereinstimmung mit der Handelsbilanz ausgeübt werden.

Aktivierungsverbot

Nach § 255 Abs. 2 Satz 4 HGB dürfen nicht einbezogen werden:

• Forschungskosten
• Vertriebskosten

Fremdkapitalzinsen

Gemäß § 255 Abs. 3 Satz 1 HGB gehören Zinsen für Fremdkapital grundsätzlich nicht zu den Herstellungskosten. Nach § 255 Abs. 3 Satz 2 HGB dürfen jedoch Zinsen für Fremdkapital, das zur Finanzierung der Herstellung eines Vermögensgegenstands verwendet wird, aktiviert werden, soweit sie auf den Zeitraum der Herstellung entfallen (Aktivierungswahlrecht). Dieses Wahlrecht gilt gemäß R 6.3 Abs. 5 EStR auch steuerlich.

Praktische Beispiele

Beispiel 1: Herstellungskosten einer Maschine

Ein Unternehmen stellt eine Produktionsmaschine selbst her. Folgende Kosten fallen an:

Ergebnis: Die Maschine ist mit mindestens 115.000 Euro zu aktivieren. Optional können Verwaltungsgemeinkosten und Sozialkosten hinzugerechnet werden.

Beispiel 2: Anschaffungsnahe Herstellungskosten bei Gebäuden

Ein Steuerpflichtiger erwirbt im Januar 2025 ein vermietetes Mehrfamilienhaus für 400.000 Euro (davon entfallen 320.000 Euro auf das Gebäude). Innerhalb von zwei Jahren führt er folgende Maßnahmen durch:

Ergebnis: Die Aufwendungen von 55.000 Euro übersteigen 15 % der Gebäude-Anschaffungskosten (48.000 Euro). Nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG liegen anschaffungsnahe Herstellungskosten vor. Die 55.000 Euro sind zu aktivieren und über die Nutzungsdauer abzuschreiben. Ein Sofortabzug als Erhaltungsaufwand ist nicht möglich.

Beispiel 3: AfA-Berechnung bei selbst hergestelltem Gebäude

Ein Unternehmer errichtet 2025 ein Bürogebäude mit Herstellungskosten von 600.000 Euro (Fertigstellung August 2025):

Ergebnis: Im Jahr der Fertigstellung 2025 beträgt die AfA 7.500 Euro (zeitanteilig 5 Monate). Ab 2026 beträgt die jährliche AfA 18.000 Euro.

Ausnahmen und Besonderheiten

Anschaffungsnahe Herstellungskosten (§ 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG)

Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen an einem Gebäude sind als anschaffungsnahe Herstellungskosten zu aktivieren, sofern sie:

1. innerhalb von drei Jahren nach Anschaffung durchgeführt werden und
2. ohne Umsatzsteuer 15 % der Gebäude-Anschaffungskosten übersteigen.

Ausgenommen sind gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG:

• Aufwendungen für Erweiterungen im Sinne des § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB
• Aufwendungen für jährlich üblicherweise anfallende Erhaltungsarbeiten

Schäden nach Anschaffung

Der BFH hat mit Urteil vom 09.05.2017 (IX R 6/16) entschieden, dass Kosten zur Beseitigung von Schäden, die nachweislich erst nach der Anschaffung durch schuldhaftes Handeln eines Dritten verursacht wurden, nicht zu den anschaffungsnahen Herstellungskosten gehören. Diese Aufwendungen sind sofort als Werbungskosten abziehbar, selbst wenn die 15 %-Grenze überschritten wird.

Standardhebung

Auch außerhalb des Dreijahreszeitraums können Baumaßnahmen Herstellungskosten darstellen, wenn sie zu einer wesentlichen Verbesserung führen. Nach der BFH-Rechtsprechung (Urteil vom 14.07.2004, IX R 52/02) liegt eine Standardhebung vor, wenn mindestens drei der vier zentralen Ausstattungsbereiche (Heizung, Sanitär, Elektro, Fenster) nicht nur zeitgemäß modernisiert, sondern in ihrer Funktion deutlich erweitert werden.

Degressive AfA für Wohngebäude (§ 7 Abs. 5a EStG)

Für Wohngebäude mit Baubeginn zwischen dem 1. Oktober 2023 und dem 30. September 2029 besteht durch das Wachstumschancengesetz 2024 die Möglichkeit der degressiven Abschreibung:

Hinweis: Die degressive AfA kann mit der Sonderabschreibung nach § 7b EStG kombiniert werden. Ein Wechsel zur linearen AfA ist wirtschaftlich oft nach etwa 14 Jahren sinnvoll.

Abgrenzung zu Erhaltungsaufwand

Vorteile

• planbare Gewinnauswirkung: Durch die Aktivierung und Verteilung über die Nutzungsdauer werden Gewinnschwankungen geglättet.
• korrekte Vermögensdarstellung: Die Aktivierung spiegelt den tatsächlichen Vermögenszuwachs im Unternehmen wider.
• steuerliches Gestaltungspotenzial: Durch Wahlbestandteile nach § 255 Abs. 2 Satz 3 HGB besteht ein gewisser Bewertungsspielraum.
• Fremdkapitalzinsen-Wahlrecht: Bei langfristiger Fertigung können Finanzierungskosten nach § 255 Abs. 3 Satz 2 HGB aktiviert werden.

Nachteile

• verzögerter Steuerabzug: Im Gegensatz zu sofort abziehbaren Betriebsausgaben erfolgt die steuerliche Entlastung erst über Jahre.
• höherer Dokumentationsaufwand: Die Zuordnung von Gemeinkosten zu einzelnen Herstellungsvorgängen erfordert eine präzise Kostenrechnung.
• Bindung an Handelsbilanz: Das Wahlrecht nach § 6 Abs. 1 Nr. 1b EStG muss bei § 5-Gewinnermittlung einheitlich mit der Handelsbilanz ausgeübt werden.
• Abgrenzungsschwierigkeiten: Die Unterscheidung zwischen Herstellungskosten und Erhaltungsaufwand führt regelmäßig zu Streitigkeiten mit der Finanzverwaltung.

Fazit

Herstellungskosten spielen eine zentrale Rolle bei der Bewertung selbst erstellter Wirtschaftsgüter und bilden die Bemessungsgrundlage für die Abschreibung. Die handelsrechtliche Definition in § 255 Abs. 2 HGB gilt über den Maßgeblichkeitsgrundsatz auch steuerlich. Während Pflichtbestandteile zwingend zu aktivieren sind, besteht bei Verwaltungsgemeinkosten und Sozialkosten ein Wahlrecht, das jedoch in Handels- und Steuerbilanz einheitlich auszuüben ist. Besondere Bedeutung kommt der Abgrenzung zu Erhaltungsaufwand bei Gebäuden zu, insbesondere bei den anschaffungsnahen Herstellungskosten nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG mit der 15 %-Grenze innerhalb von drei Jahren nach Anschaffung.

Häufige Fragen (FAQ)

Was zählt zu den Pflichtbestandteilen der Herstellungskosten?

Zu den Pflichtbestandteilen nach § 255 Abs. 2 Satz 2 HGB gehören Materialeinzelkosten, Fertigungseinzelkosten, Sonderkosten der Fertigung sowie angemessene Teile der Materialgemeinkosten, Fertigungsgemeinkosten und des fertigungsbedingten Werteverzehrs des Anlagevermögens. Diese Kosten müssen zwingend aktiviert werden und bilden die Wertuntergrenze.

Welche Kosten dürfen bei Herstellungskosten nicht aktiviert werden?

Forschungs- und Vertriebskosten unterliegen nach § 255 Abs. 2 Satz 4 HGB einem Aktivierungsverbot. Sie dürfen unter keinen Umständen in die Herstellungskosten einbezogen werden, sondern sind als Aufwand des Geschäftsjahres zu behandeln.

Wann liegen anschaffungsnahe Herstellungskosten vor?

Anschaffungsnahe Herstellungskosten nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG entstehen, wenn Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen innerhalb von drei Jahren nach Anschaffung eines Gebäudes durchgeführt werden und die Aufwendungen ohne Umsatzsteuer 15 % der Gebäude-Anschaffungskosten übersteigen. Ausgenommen sind Erweiterungen und regelmäßig anfallende Erhaltungsarbeiten.

Wie unterscheiden sich Herstellungskosten von Anschaffungskosten?

Anschaffungskosten nach § 255 Abs. 1 HGB umfassen die Aufwendungen für den Erwerb eines bereits existierenden Vermögensgegenstands von einem Dritten. Herstellungskosten nach § 255 Abs. 2 HGB betreffen dagegen die Aufwendungen für die eigene Herstellung, Erweiterung oder wesentliche Verbesserung eines Vermögensgegenstands.

Wann führen Renovierungsmaßnahmen zu Herstellungskosten?

Renovierungsmaßnahmen führen außerhalb des Dreijahreszeitraums zu Herstellungskosten, wenn sie eine wesentliche Verbesserung im Sinne des § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB bewirken. Nach der BFH-Rechtsprechung (Urteil vom 14.07.2004, IX R 52/02) liegt eine solche Standardhebung vor, wenn mindestens drei der vier zentralen Ausstattungsbereiche Heizung, Sanitär, Elektro und Fenster funktional deutlich erweitert werden.

Welchen AfA-Satz gilt für selbst hergestellte Gebäude?

Für Wohngebäude, die nach dem 31.12.2022 fertiggestellt wurden, gilt gemäß § 7 Abs. 4 Nr. 2a EStG ein AfA-Satz von 3 % jährlich (Nutzungsdauer 33 Jahre). Für Nicht-Wohngebäude (z. B. Büro- oder Geschäftsgebäude) gilt nach § 7 Abs. 4 Nr. 1 EStG ebenfalls ein AfA-Satz von 3 %. Für vor dem 01.01.2023 und nach dem 31.12.1924 fertiggestellte Gebäude beträgt der Satz 2 % (50 Jahre), für vor dem 01.01.1925 fertiggestellte Gebäude 2,5 % (40 Jahre).

Degressive AfA für Wohngebäude: Für Wohngebäude mit Baubeginn zwischen dem 1. Oktober 2023 und dem 30. September 2029 kann alternativ die degressive AfA nach § 7 Abs. 5a EStG (eingeführt durch das Wachstumschancengesetz 2024) gewählt werden. Der Abschreibungssatz beträgt 5 % vom jeweiligen Restwert. Ein Wechsel zur linearen AfA ist jederzeit möglich.

Dürfen Fremdkapitalzinsen zu den Herstellungskosten gehören?

Nach § 255 Abs. 3 Satz 2 HGB besteht ein Aktivierungswahlrecht für Fremdkapitalzinsen, sofern das Fremdkapital zur Finanzierung der Herstellung verwendet wird und die Zinsen auf den Herstellungszeitraum entfallen. Dieses Wahlrecht gilt auch steuerlich. Bei Ausübung in der Handelsbilanz wirkt es über den Maßgeblichkeitsgrundsatz auch auf die Steuerbilanz.

Quellen

• Bundesministerium der Justiz: § 255 HGB – Bewertungsmaßstäbe, gesetze-im-internet.de, abgerufen am 02.02.2026
• Bundesministerium der Justiz: § 6 EStG – Bewertung, gesetze-im-internet.de, abgerufen am 02.02.2026
• Bundesministerium der Justiz: § 7 EStG – Absetzung für Abnutzung, gesetze-im-internet.de, abgerufen am 02.02.2026
• Bundesfinanzhof: Urteil vom 14.07.2004, IX R 52/02, BStBl II 2004, 949
• Bundesfinanzhof: Urteil vom 09.05.2017, IX R 6/16, BStBl II 2018, 9
• Bundesfinanzministerium: Einkommensteuer-Richtlinien R 6.3 (Herstellungskosten)
• Wachstumschancengesetz vom 27. März 2024, BGBl. 2024 I Nr. 108 – § 7 Abs. 5a EStG (Degressive AfA für Wohngebäude)